50% kosztów uzyskania przychodów a polskie uczelnie

23.04.2019 5 minuty na przeczytanie artykułu

W ostatnim czasie znowu rozgorzała dyskusja dotycząca faktycznego charakteru pracy pracowników naukowych polskich uczelni, co wiąże się rzecz jasna z dość nieoczywistymi kwestiami podatkowych obciążeń czynności pracownika naukowego. Nie od dzisiaj polskie uczelnie borykają się z tym problemem, nie wiedząc jednak w jakim stopniu naukowcy wykonują ściśle autorską pracę, od której przysługuje prawo do odliczania 50% kosztów uzyskania przychodu, a co za tym idzie możliwość ostatecznego płacenia niższych podatków i pobierania wyższej pensji. Obecnie jesteśmy świadkami kolejnego etapu przedmiotowej dyskusji wynikającego z trwających w Ministerstwie Finansów prac dotyczących interpretacji ogólnej w sprawie zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów do części wynagrodzenia uzyskanego w ramach stosunku pracy z tytułu rozporządzania prawami autorskimi, ale po kolei.

 

Koszty uzyskania przychodów

Na początek musimy wskazać, czym w ogóle są koszty uzyskania przychodu, z jakimi uprawnieniami się wiążą oraz dlaczego mają tak olbrzymie znaczenie. Otóż koszty uzyskania przychodu to zgodnie z art. 22 ust.1 Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych1) (Ustawa PIT), nic innego, jak koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem z wymienionych w ustawie wydatków nieuznanych za koszty. Z kolei opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych zasadniczo podlega dochód rozumiany jako przychód z poszczególnych źródeł pomniejszony o koszty jego uzyskania2)Najprościej rzecz ujmując, im wyższe koszty uzyskania przychodów, tym niższa kwota, od której podatnik musi zapłacić daninę publiczną, a ostatecznie niższy podatek do zapłacenia. Niemniej samo ustalenie, jakie wydatki mogą zostać uznane za koszt uzyskania przychodu, jest niezwykle trudne i zależne od spełnienia przesłanek wskazanych w ustawie, tj. muszą bezsprzecznie służyć osiągnięciu przychodu, czyli zmierzać bezpośrednio do niego z uwzględnieniem każdorazowych okoliczności oraz nie mogą być zamieszczone w ww. katalogu kosztów wyłączonych spośród kosztów uzyskania przychodów3).

50% koszty uzyskania przychodów a Ustawa 2.0.

Przechodząc do meritum przypominamy, że zgodnie z art. 22 ust.9 pkt 3 Ustawy o PIT — koszty uzyskania niektórych przychodów określa się z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami – w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód. Taka konstrukcja przepisu przesądza o uprawnieniach do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów wobec działalności twórczej o indywidualnym charakterze, a także wobec nauczycieli akademickich, zwłaszcza że dodany ust. 9b w art. 22 wskazuje, że 50% koszty uzyskania przychodów stosuje się również do działalności badawczo-rozwojowej, naukowej, naukowo-dydaktycznej, badawczej, badawczo-dydaktycznej oraz prowadzonej w uczelni działalności dydaktycznej.

Jednak wobec specyfiki pracy nauczycieli akademickich, resort finansów przez lata uchylał się od jednoznacznego uznania całości wynagrodzenia za ich pracę za działalność twórczą usprawiedliwiającą przyjęcie tak wysokiego progu kosztów uzyskania przychodu. Tym samym jedynie część ich pracy, którą dało się uznać za tworzenie utworów w myśl przepisów Ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych4)) mogła być preferencyjnie rozliczona z uwzględnieniem 50% kosztów uzyskania przychodów. Teraz ma się to zmienić, zwłaszcza że Ustawa 2.0. stanowi w art. 116 ust. 7, iż —   Wykonywanie obowiązków nauczyciela akademickiego stanowi działalność twórczą o indywidualnym charakterze, o której mowa w art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1191 i 1293).

Pomimo tego przepisu w dalszym ciągu nie cichną wątpliwości, czy tak określona podstawa prawna jest wystarczająca do uznania, że całość działalności pracowniczej pracowników naukowych uczelni stanowi działalność twórczą o indywidualnym charakterze, co usprawiedliwia zastosowanie 50% pułapu kosztów uzyskania przychodów. Chcąc rozwiać wszelkie wątpliwości Minister Nauki i Szkolnictwa Wyższego wystosował do Ministra Finansów pismo z prośbą o jednoznaczne ustosunkowanie się do powyższego zagadnienia.  W swoim piśmie Minister Gowin nie bez racji zaznaczył, że — Zawód nauczyciela akademickiego mimo pewnych ram prawnych, jest zawodem o charakterze zbliżonym do tzw. wolnego zawodu. Nauczyciel akademicki zatem wykonuje swoje zadania jedynie w części w sposób podporządkowany i nadzorowany przez pracodawcę. Znaczna część zadań typowych dla nauczycieli akademickich i uwzględniających także w ocenach ich pracy to wynik inwencji twórczej i swobodnie prowadzonej działalności badawczej, publikacyjnej5). Minister podkreśla jednocześnie, że praktycznie każdy aspekt aktywności pracowniczej nauczyciela akademickiego wymaga od niego każdorazowego tworzenia utworów, a postanowienia Ustawy 2.0. odnoszą się do całości obowiązków nauczyciela akademickiego i to niezależnie od podstawy prawnej jego zatrudnienia oraz rodzaju uczelnia, na której pracuje. I z takim stanowiskiem można się zgadzać lub nie, zwłaszcza że odgórnie ustawowo narzucone uznanie, że niezależnie od faktycznego rodzaju pracy danego nauczyciela wykonuje on działalność twórczą, jest jednak rozwiązaniem szczególnym uznającym pewną fikcję za uznaną – każdy nauczyciel akademicki to twórca, i koniec kropka.

Pomimo wszelkich wątpliwości Ministerstwo Finansów wyszło naprzeciw forsowanemu przez Ministra Gowina stanowisku. W piśmie z dnia 15 lutego Podsekretarz Stanu w Ministerstwie Finansów Filip Świtała jednoznacznie wskazał, iż obecnie brzmienie ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, są wystarczające do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z treścią art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy PIT, do całości wynagrodzenia nauczyciela akademickiego6) Dochodząc do takich wniosków, odniósł się przede wszystkim do norm zawartych w przytoczonym wcześniej art. 116, także treści do art. 115 zawierającego katalog podstawowych obowiązków nauczyciela akademickiego oraz art. 128 ust. 1 stanowiącego, iż nauczyciel akademicki podlega ocenie okresowej, w szczególności w zakresie wykonywania obowiązków, oraz przestrzegania przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, a także o własności przemysłowej. Swoje stanowisko Ministerstwo tłumaczy dodatkowo chęcią faktycznego wprowadzania w przedmiocie wydawanych interpretacji zasad przejrzystości, prostoty i przyjazności systemu podatkowego („polityka 3P”), i tylko czekać, kiedy kolejne grupy zawodowe zechcą być tak samo potraktowane, dokładnie w tym samym duchu i na analogicznych zasadach. Miejmy nadzieję, że wówczas Ministerstwo nie zapomni o przejrzystości, prostocie i przyjazności, co niestety zdarza się nad wyraz często. Faktem jest, że jeżeli nie wydarzy się nic nadzwyczajnego, to wszyscy nauczyciele akademiccy, pracujący na wszystkich typach polskich uczelni, będą mogli stosować 50% kosztów uzyskania przychodów do całości swojego wynagrodzenia.

50% koszty uzyskania przychodów w działalności poza uczelnią

Musimy jeszcze zaznaczyć pewną systemową niesprawiedliwość uznania prawa nauczycieli akademickich do 50% kosztów uzyskania przychodów. Mianowicie nie każdy naukowiec, którego podstawowe czynności są praktycznie identyczne lub w przeważającej większości bardzo podobne do tych wykonywanych przez pracowników uczelnianych, jest nauczycielem akademickim i pracuje na uczelni. Należy w tym miejscu postawić pytanie, co m.in. z pracownikami PAN oraz instytutów badawczych. Na tę wątpliwość szybko zareagowało MNiSW i za pośrednictwem swojego rzecznika prasowego w wywiadzie z Dziennikiem Gazetą Prawną poinformowało, iż — w resorcie trwają prace nad nowelizacją ustawy o PAN, w której przewidziano regulację wskazującą, że wykonywanie obowiązków pracownika naukowego stanowi działalność twórczą o indywidualnym charakterze, o której mowa w art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Podobna zmiana przewidywana jest też dla pracowników naukowych instytutów badawczych7). W ten sposób wszyscy pracownicy naukowi będą mogli się cieszyć wyższymi zarobkami i nie pozostaje nic, tylko czekać na ostateczne zmiany w ustawie i finalne wydanie interpretacji ogólnej ze strony Ministerstwa Finansów, nad którą prace jeszcze trwają.

Publikacja finansowana w ramach programu Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego pod nazwą „DIALOG” na lata 2018-2019

   [ + ]

1.Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26 lipca 1991 r. (Dz.U. Nr 80, poz. 350)
2.J. Marciniuk (red.), Podatek dochodowy od osób fizycznych. Komentarz. Wyd. 18, Warszawa 2017, komentarz do art.22, Legalis.
3.Ibid.
4.Ustawia o prawie autorskim i prawach pokrewnych z dnia 4 lutego 1994 r. (Dz. U. z 2018 r. poz. 1191, z późn. zm.
5.https://konstytucjadlanauki.gov.pl/content/uploads/2019/02/pismo-do-ministerstwa-finansw.pdf
6.https://konstytucjadlanauki.gov.pl/content/uploads/2019/02/odpowied-ministerstwa-finansw-na-pismo-mnisw.pdf
7.https://serwisy.gazetaprawna.pl/edukacja/artykuly/1399796,koszty-uzyskania-przychodow-dla-badaczy-z-pan.html?fbclid=IwAR0zJG0CoGq3_Zc7yUrTziMx9uABguR_YioILSMnmjKJiFLRg-sLCVV6_2g